合並報表編製中“未確認投資損失”計量問題(doc 6頁)

合並報表編製中“未確認投資損失”計量問題內容摘要：
一、“未確認投資損失”計量的立足點
財政部(1999)10號文雖然規定,“這兩個項目反映母公司未確認子公司的投資虧損額”。從字麵上看,似乎站在母公司的立場來進行計算,事實上由於長期股權投資構成的複雜化,機械地站在母公司立場上計算會影響合並報表有關數據的真實性,也有悖設置這兩個項目的初衷。大家都知道,由於種種原因,投資者的長期股權投資賬麵價值與在被投資單位淨資產中的份額會不一致,其中有股權投資差額的因素,也有計提減值準備的因素。因此,在被投資單位發生虧損甚至資不抵債時,投資單位未確認的損失與子公司的超額虧損往往不一致,由此產生了“未確認投資損失”究竟以什麼數額為準的問題。財政部(1999)10號文中規定對資不抵債的子公司進行合並時在資產負債表中增加的“未確認投資損失”項目為股東權益的減項,在合並利潤表中增加的該項目為加項,目的非常明確:由於投資者對這部分超額虧損是不負責任的,如果減少合並淨利潤將與有限責任公司投資者的法律責任相違背,因此,將這部分影響合並主體淨資產的部分從合並未分配利潤中分離出來而在股東權益中單列減項反映。那麼很明顯,“未確認投資損失”的計量基礎應該是子公司的超額虧損,是投資者免責的部分,否則這個項目的增加將令人難以理解。這個基本原則確定以後,我們還可以進一步推定:如果投資者(包括少數股東)對被投資單位的超額虧損負有部分或全部責任(如投資者對其確認的擔保損失),則“未確認投資損失”應扣除這些因素後加以確認;如果母公司長期股權投資賬麵價值已經為零,無法再確認子公司的進一步虧損,但此時子公司並未資不抵債(如股權投資貸方差額很大,或者計提了數額較大的減值準備),也就是說子公司尚未出現超額虧損,母公司即使有部分投資損失沒有確認,也不能在合並報表中確認“未確認投資損失”,因為母公司沒有確認的損失僅受本身賬麵價值所限,屬於母公司的損失並沒有超過其在子公司淨資產中的出資額,母公司沒有解除責任,仍應承擔這部分損失,因此這部分賬麵無法確認的損失仍應通過合並報表加以體現。
至此,對於“未確認投資損失”的計量問題可以得出如下初步結論:(1)“未確認投資損失”金額確認的立足點是子公司的超額虧損,而不是母公司未確認的投資損失;(2)“未確認投資損失”的確認金額隻能是投資者的免責部分,而不一定是子公司超額虧損的全部;(3)“未確認投資損失”的確認金額應該包括少數股東的免責部分,因為同樣作為投資者,少數股東的投資賬麵價值也是以零為限,在少數股東對被投資單位沒有特殊責任的情況下,合並報表的少數股東權益應該體現為零(1);(4)在合並報表中增加這兩個項目的前提是子公司出現資不抵債,否則即使投資者賬麵價值已經為零並有部分投資損失未予確認,也不能在合並報表中出現,不然會虛增合並淨利潤,導致會計信息的不真實。
..............................